Ventas consideradas a distancia intracomunitarias de bienes.

Consulta vinculante de la D.G. Tributos nº V1240-22

Fecha: 03/06/2022

Normativa: Ley 37/1992 arts. 8-Tres, 14, 68-tres y cuatro

Descripción: La sociedad consultante está acogida el Régimen de la Unión, en relación con sus ventas a distancia intracomunitarias de bienes, y realiza ventas de bienes que son expedidos desde territorio de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido a otros Estados Miembros, a destinatarios que suministrará un Número de Identificación a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido (NIF-IVA) emitido por otro Estado Miembro y a otros que no lo hacen.

Cuestión planteada: Qué ventas pueden ser consideradas ventas a distancia intracomunitarias de bienes y, en concreto, si tienen tal consideración las realizadas a clientes acogidos al régimen especial de pequeñas empresas regulado en los artículos 282 a 292 de la Directiva 2006//112.

Contestación completa:

1.- El artículo 8, apartado tres, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), en su redacción dada por el Real Decreto-ley 7/2021, de 27 de abril (BOE de 28 de abril), con efectos desde el 1 de julio de 2021, define las ventas a distancia intracomunitarias de bienes de la siguiente forma:

“Tres. A efectos de esta ley, se entenderá por:

1º. “Ventas a distancia intracomunitarias de bienes”: las entregas de bienes que hayan sido expedidos o transportados por el vendedor, directa o indirectamente, o por su cuenta, a partir de un Estado miembro distinto del de llegada de la expedición o del transporte con destino al cliente, cuando se cumplan las siguientes condiciones:

a) Que los destinatarios de las citadas entregas sean las personas cuyas adquisiciones intracomunitarias de bienes no estén sujetas al impuesto en virtud de lo dispuesto en el artículo 14, o en el precepto equivalente al mismo que resulte aplicable en el Estado miembro de llegada de la expedición o el transporte, o bien cualquier otra persona que no tenga la condición de empresario o profesional actuando como tal.

b) Que los bienes objeto de dichas entregas sean bienes distintos de los que se indican a continuación:

a´) Medios de transporte nuevos, definidos en el artículo 13.2º de esta Ley.

b´) Bienes objeto de instalación o montaje a que se refiere el artículo 68.Dos.2º de esta Ley.”.

Del escrito de consulta resulta que la entidad consultante, establecida en territorio de aplicación del Impuesto, realiza entregas de bienes hacia países de la Unión Europea. En consecuencia con lo anterior, la consultante realizará ventas a distancia intracomunitarias de bienes cuando sus destinatarios sean las personas previstas en el artículo 14 de la Ley o bien cualquier otra persona que no tenga la condición de empresario o profesional actuando como tal, y siempre que sean bienes distintos a los previstos en la letra b) del apartado tres.1º del citado artículo 8 de la Ley, anteriormente citado.

2.- La normativa referente al lugar de realización de las ventas a distancia intracomunitarias de bienes se regula en el artículo 33.a) de la Directiva 2006/112/CE, del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido (DOUE de 11 de diciembre de 2006), que señala lo siguiente:

“No obstante lo dispuesto en el artículo 32:

a) el lugar de entrega de las ventas intracomunitarias a distancia de bienes se considerará el lugar en que se encuentren los bienes en el momento de la llegada de la expedición o del transporte con destino al cliente;”.

Este artículo ha sido objeto de transposición al ordenamiento jurídico español por el artículo 68.Tres de la Ley 37/1992, que para las ventas realizadas por un empresario o profesional establecido en territorio de aplicación del Impuesto dispone lo siguiente:

“Tres. Se entenderán también realizadas en el territorio de aplicación del impuesto:

(…)

b) Las ventas a distancia intracomunitarias de bienes efectuadas por un empresario o profesional que actúe como tal establecido únicamente en el territorio de aplicación del impuesto por tener en el mismo la sede de su actividad económica, o su único establecimiento o establecimientos permanentes en la Comunidad, o, en su defecto, el lugar de su domicilio permanente o residencia habitual; y se cumplan los siguientes requisitos:

a’) cuando el territorio de aplicación del impuesto sea el lugar de inicio de la expedición o del transporte con destino al cliente;

b’) que no se haya superado el límite previsto en el artículo 73 de esta Ley, ni se haya ejercitado la opción de tributación en destino prevista en dicho artículo.”.

Por otro lado, el apartado cuatro del citado artículo 68 de la Ley 37/1992, establece lo siguiente:

"Cuatro. No se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del impuesto las entregas de bienes cuya expedición o transporte se inicie en dicho territorio con destino a otro Estado miembro de llegada de esa expedición o transporte al cliente final, cuando se trate de ventas a distancia intracomunitarias de bienes referidas en la letra b) del apartado tres anterior, cuando no se cumpla, o desde el momento que deje de cumplirse, la condición de la letra b’).

No obstante lo dispuesto en el párrafo anterior, las referidas entregas de bienes no se entenderán realizadas, en ningún caso, en el territorio de aplicación del impuesto cuando los bienes sean objeto de los impuestos especiales y sus destinatarios sean las personas cuyas adquisiciones intracomunitarias de bienes no estén sujetas al impuesto en virtud de lo dispuesto en el artículo 14 de esta Ley o en el precepto equivalente al mismo que resulte aplicable en el Estado miembro de llegada de la expedición o el transporte.".

En este sentido, el artículo 73 de la Ley recoge el umbral máximo de ventas a distancia intracomunitarias de bienes que permite mantener la tributación en origen señalando a tal efecto lo siguiente:

“A los efectos previstos en el artículo 68.Tres.a) y b) de esta Ley, y en el artículo 70.Uno.4.º y 8.º de esta Ley, el límite referido será de 10.000 euros para el importe total, excluido el impuesto, de dichas entregas de bienes y/o prestaciones de servicios realizadas en la Comunidad, durante el año natural precedente, o su equivalente en su moneda nacional.

Cuando las operaciones efectuadas durante el año en curso superen el límite indicado en el párrafo anterior, será de aplicación lo establecido en el artículo 68.Tres.a) de esta Ley y en el artículo 70.Uno.4.º.a) de esta Ley.

Los empresarios o profesionales que realicen estas operaciones podrán optar, en el Estado miembro de inicio de la expedición o transporte de los bienes con destino al cliente o en el que estén establecidos, tratándose de las prestaciones de servicios, por la tributación de las mismas como si el límite previsto en el párrafo primero hubiera excedido los 10.000 euros. Cuando se trate de empresarios o profesionales que estén establecidos en el territorio de aplicación del impuesto y sea dicho territorio desde el que presten los servicios o el de inicio de la expedición o transporte de los bienes, la opción se realizará en la forma que reglamentariamente se establezca y comprenderá, como mínimo, dos años naturales.

Para la aplicación del límite a que se refiere este artículo debe considerarse que el importe de la contraprestación de las operaciones no podrá fraccionarse a estos efectos.”.

Desde 1 de julio de 2021, este umbral incluye no solo los servicios prestados por vía electrónica, de telecomunicaciones y radiodifusión en las condiciones fijadas en el artículo 70.uno.4º y 8º de la Ley sino también las ventas a distancia intracomunitarias de bienes del artículo 68.Tres.a) y b) de la Ley del Impuesto.

En este sentido es preciso señalar que el umbral de 10.000 euros se aplica de forma global a todas las ventas a distancia intracomunitarias de bienes y servicios incluidos en el mismo. Es decir, el umbral no se aplica individualmente país por país como parece indicar la consultante.

Tampoco se tendrán en cuenta las entregas interiores efectuadas en el territorio de aplicación del Impuesto en la medida que no constituyen ventas a distancia intracomunitarias de bienes.

Esto significa que, hasta que supere los 10.000 euros, la consultante, que según la información aportada está establecida únicamente en territorio de aplicación del impuesto y no en otro Estado Miembro, podrá seguir tributando por sus ventas a distancia intracomunitarias de bienes como si se tratarán de entregas interiores sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido español.

No obstante lo anterior, la consultante podrá decidir no aplicar el umbral de los 10.000 euros y aplicar la regla general referente al lugar de realización de estas operaciones que localiza dichas ventas en el territorio de llegada de las mercancías, según lo previsto en el artículo 33.a) de la Directiva 2006/112/CE. Está opción comprenderá, como mínimo, dos años naturales.

El ejercicio de esta opción ha sido objeto de desarrollo por el artículo 22 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido aprobado por el artículo 1 del Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (BOE del 31 de diciembre), en su redacción dada por el Real Decreto 424/2021, de 15 de junio (BOE de 16 de junio), en vigor desde el 1 de julio de 2021, que dispone lo siguiente:

“Los empresarios o profesionales que hubiesen optado por la tributación fuera del territorio de aplicación del Impuesto de las entregas de bienes comprendidas en el artículo 68.Cuatro de la Ley del Impuesto y de las prestaciones de servicios previstas en el artículo 70.Uno.8.º de la Ley del Impuesto, conforme a lo previsto en el artículo 73 de la misma, deberán justificar ante la Administración tributaria que tanto las entregas realizadas como los servicios efectuados han sido declarados en otro Estado miembro, salvo en el supuesto de que dichas operaciones tributen por el régimen especial previsto en la sección 3.ª del capítulo XI del título IX de la Ley del Impuesto.

Dicha justificación podrá efectuarse, en particular, mediante la presentación de los justificantes de declaración-liquidación o de ingreso del IVA devengado o adeudado en dicho Estado miembro.

Las mencionadas opciones deberán ser reiteradas por el empresario o profesional una vez transcurridos dos años naturales, quedando, en caso contrario, automáticamente revocadas.”.

En cualquier caso, desde el momento en que la consultante supere el umbral de los 10.000 euros, la regla general referente al lugar de realización de estas operaciones anteriormente citada será de aplicación y el Impuesto sobre el Valor Añadido será debido en cada Estado miembro de llegada de las mercancías.

Para facilitar la aplicación de las nuevas reglas de tributación del comercio electrónico la Comisión Europea ha publicado una relación con los tipos impositivos aplicables a cada categoría de bien y servicio por los diferentes Estados miembros que pueden ser consultados en las siguientes direcciones:

https://ec.europa.eu/taxation_customs/tedb/vatSearchForm.html

https://europa.eu/youreurope/business/taxation/vat/vat-rules-rates/index_es.htm#shortcut-11

En los supuestos de opción por tributación en destino o superar el umbral, los empresarios o profesionales podrán optar por registrarse en el régimen de la Unión previsto en la Sección 3ª del Capítulo XI del Título IX de la Ley del Impuesto y al que, según la información aportada, se ha acogido la consultante.

En otro caso, debería darse de alta y abonar el Impuesto sobre el Valor Añadido en cado uno de los Estados miembros en los que se entiendan realizadas dichas ventas a distancia intracomunitarias de bienes.

3.- Según la información aportada en el escrito de consulta, la sociedad consultante expide los bienes desde territorio de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido a otros Estados Miembros, a destinatarios que suministran un número de identificación a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido emitido por otro Estado Miembro, así como a otros que no lo hacen, y se plantea en qué casos la entrega efectuada debe considerarse como venta a distancia intracomunitaria de bienes.

Para que sean de aplicación las nuevas disposiciones relativas al régimen de comercio electrónico y las operaciones objeto de consulta puedan calificarse como ventas a distancia intracomunitarias de bienes, el destinatario de las mismas, debiera ser alguna de las personas referidas en el artículo 14 de la Ley 37/1992 o bien cualquier otra persona que no tenga la condición de empresario o profesional actuando como tal, y siempre que sean bienes distintos a los previstos en la letra b) del apartado tres.1º del citado artículo 8 de la Ley.

En este sentido, el artículo 14.Uno de la Ley 37/1992 dispone que:

“Uno. No estarán sujetas al impuesto las adquisiciones intracomunitarias de bienes, con las limitaciones establecidas en el apartado siguiente, realizadas por las personas o entidades que se indican a continuación:

1.º Los sujetos pasivos acogidos al régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca, respecto de los bienes destinados al desarrollo de la actividad sometida a dicho régimen.

2.º Los sujetos pasivos que realicen exclusivamente operaciones que no originan el derecho a la deducción total o parcial del impuesto.

3.º Las personas jurídicas que no actúen como empresarios o profesionales.”.

Así pues, una de las condiciones para que las operaciones consultadas puedan ser calificadas como ventas a distancia intracomunitaria de bienes es que el destinatario de las mismas sea una persona que no tenga la condición de empresario o profesional o bien alguna de las personas referidas en el artículo 14 de la Ley 37/1992, entre las que se encuentran los sujetos pasivos que realicen exclusivamente operaciones que no originan el derecho a la deducción.

En este sentido, respecto al régimen especial de pequeñas empresas regulado en los artículos 282 a 292 de la Directiva 2006/112 al que se refiere la cuestión planteada, debe destacarse que el mismo no otorga el derecho a la deducción tal y como dispone el artículo 289 de la Directiva 2006/112 según el cual:

“Los sujetos pasivos que gocen de la franquicia del impuesto no tendrán derecho a deducir el IVA con arreglo a los artículos 167 a 171 y los artículos 173 a 177, ni podrán tampoco hacerlo aparecer en sus facturas.”.

Por tanto, los destinatarios de una venta a distancia intracomunitaria de bienes podrán ser los sujetos acogidos a este régimen especial siempre y cuando se cumplan el resto de las previsiones indicadas en la presente contestación.

4.- Así, en el caso de que el destinatario de la operación tenga la condición de empresario o profesional y no tratándose de ninguno de los sujetos referidos en el artículo 14 de la Ley del Impuesto, la operación no podrá considerarse como una venta a distancia intracomunitaria de bienes. En estos casos, la operación tendrá la consideración de entrega de bienes y se entenderá realizada, según el artículo 68.Dos.1º de la Ley 37/1992 en el lugar de inicio de la expedición o transporte necesarios para su puesta a disposición del adquirente.

En este sentido, en relación con las entregas efectuadas con destino a adquirentes establecidos en otros Estados miembros, debe indicarse que, de acuerdo con el artículo 25 de la Ley 37/1992:

“Estarán exentas del impuesto las siguientes operaciones:

Uno. Las entregas de bienes definidas en el artículo 8 de esta Ley, expedidos o transportados, por el vendedor, por el adquirente o por un tercero en nombre y por cuenta de cualquiera de los anteriores, al territorio de otro Estado miembro, siempre que el adquirente sea un empresario o profesional o una persona jurídica que no actúe como tal, que disponga de un número de identificación a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido asignado por un Estado miembro distinto del Reino de España, que haya comunicado dicho número de identificación fiscal al vendedor.

La aplicación de esta exención quedará condicionada a que el vendedor haya incluido dichas operaciones en la declaración recapitulativa de operaciones intracomunitarias prevista en el artículo 164, apartado uno, número 5.º, de esta Ley, en las condiciones que se establezcan reglamentariamente.

(…).”.

Los requisitos para la aplicación de la exención prevista en el artículo 25 de la Ley del impuesto son objeto de desarrollo en el artículo 13 del Reglamento del impuesto aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (BOE del 31 de diciembre), cuya actual redacción establece que:

“1. Están exentas del Impuesto las entregas de bienes efectuadas por un empresario o profesional con destino a otro Estado miembro, cuando se cumplan las condiciones y requisitos establecidos en el artículo 25 de la Ley del Impuesto.

2. La expedición o transporte de los bienes al Estado miembro de destino se justificará por cualquier medio de prueba admitido en derecho y, en particular, mediante los elementos de prueba establecidos en cada caso, por el artículo 45 bis del Reglamento de Ejecución (UE) n.º 282/2011 del Consejo, de 15 de marzo de 2011, por el que se establecen disposiciones de aplicación de la Directiva 2006/112/CE relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido, según haya sido realizado por el vendedor, por el comprador o por cuenta de cualquiera de ellos.

3. La condición del adquirente se acreditará mediante el número de identificación a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido que suministre al vendedor.

(…).”.

De acuerdo con lo anterior, dichas las entregas intracomunitarias de bienes estarán exentas del impuesto siempre que concurran los requisitos previstos en la Ley y Reglamento del impuesto y, en particular, el transporte efectivo de los bienes a otro Estado miembro, la comunicación por parte del adquirente de un Número de Identificación fiscal a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido (NIF-IVA) asignado al mismo por un Estado miembro distinto del Reino de España y la inclusión de dicha entrega en la declaración recapitulativa de operaciones intracomunitarias prevista en los artículos 78 a 81 del Reglamento del impuesto.

Así pues, en los casos en los que el adquirente sea un empresario o profesional que no disponga de un número de identificación fiscal a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido asignado al mismo por un Estado miembro distinto del Reino de España, no podrá aplicarse la exención del artículo 25 de la Ley.

En todo caso, debe recordarse que los operadores económicos que vayan a realizar operaciones comerciales con otros Estados de la Unión Europea, bien sean intercambio de bienes o de servicios, deben darse de alta como operadores intracomunitarios, lo cual supone su inscripción en el censo VIES del Estado o Estados miembros donde realice operaciones (Sistema de intercambio de información sobre el IVA).

El VIES es un sistema informático desarrollado en la Unión Europea a través del cual se produce la validación de los números de identificación fiscal a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido (NIF-IVA) atribuidos a los empresarios o profesionales en los distintos Estados Miembros.

Así, el artículo 55, primer párrafo, del Reglamento 282/2011 del Consejo, de 15 de marzo, por el que se establecen las disposiciones de aplicación de la Directiva 2006/112/CE relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido, y que tiene aplicación directa en territorio de aplicación del Impuesto, dispone que:

“Para las operaciones contempladas en el artículo 262 de la Directiva 2006/112/CE, los sujetos pasivos a quienes deba atribuirse un número de identificación a efectos del IVA de conformidad con el artículo 214 de la citada Directiva y las personas jurídicas que no sean sujetos pasivos pero estén identificadas a efectos del IVA estarán obligados, cuando actúen en calidad de tales, a comunicar a sus proveedores de bienes o prestadores de servicios su número de identificación a efectos del IVA tan pronto como dispongan de dicho número.”.

El artículo 214 y 215 de la Directiva 2006/112/CE disponen que:

“1.   Los Estados miembros adoptarán las medidas necesarias para que las personas siguientes sean identificadas con un número individual:

a) todos aquellos sujetos pasivos, a excepción de los previstos en el apartado 2 del artículo 9, que efectúen en su territorio respectivo entregas de bienes o prestaciones de servicios que les confieran derecho a deducción y que no sean entregas de bienes o prestaciones de servicios en las que el deudor del IVA sea exclusivamente el destinatario, de conformidad con los artículos 194 a 197 y con el artículo 199;

b) los sujetos pasivos o las personas jurídicas que no sean sujetos pasivos que efectúen adquisiciones intracomunitarias de bienes sujetas al IVA de conformidad con la letra b) del apartado 1 del artículo 2 o que hayan ejercitado la opción prevista en el apartado 3 del artículo 3 de someter al IVA sus adquisiciones intracomunitarias;

c) los sujetos pasivos que efectúen en su territorio respectivo adquisiciones intracomunitarias de bienes para la realización, fuera de ese territorio, de operaciones comprendidas en las actividades a que se refiere el párrafo segundo del apartado 1 del artículo 9;

d) los sujetos pasivos que reciban en el interior de su territorio respectivo servicios respecto de los cuales sean deudores del IVA con arreglo al artículo 196;

e) los sujetos pasivos establecidos en su territorio respectivo que presten servicios en el territorio de otro Estado miembro en el cual el deudor del IVA sea exclusivamente el destinatario del servicio según lo dispuesto en el artículo 196.

2.   Los Estados miembros podrán no proceder a la identificación de determinados sujetos pasivos que efectúen operaciones con carácter ocasional como las previstas en el artículo 12.

Artículo 215

El número de identificación individual del IVA debe llevar un prefijo conforme al código ISO–3166 alfa 2 — que permita identificar al Estado miembro que lo haya atribuido.

No obstante, se autoriza a Grecia a emplear el prefijo «EL».

Para Irlanda del Norte se utilizará el prefijo "XI".”.

Por tanto, en virtud de lo anterior, los destinatarios de los bienes entregados por la consultante, que sean empresarios o profesionales actuando como tales tendrán obligación de comunicar un NIF-IVA español a la consultante para que ésta pueda aplicar la exención en origen en la entrega intracomunitaria de bienes.

En este sentido, si la consultante tiene constancia de que el destinatario de los bienes es un empresario o profesional actuando como tal que no dispone del NIF-IVA o no lo comunica, no podrá aplicar la exención en origen, repercutiendo el correspondiente Impuesto sobre el Valor Añadido, al no cumplirse los requisitos armonizados para la aplicación de la exención en las entregas intracomunitarias de bienes.

Lo anterior debe entenderse sin perjuicio de que la operación deba tributar como una adquisición intracomunitaria de bienes en el territorio de llegada de los bienes, no siendo competente este Centro directivo para pronunciarse sobre hechos imponibles que tengan lugar en otros Estados Miembros.

Este es el criterio adoptado por este Centro directivo, por todas, la contestación vinculante de 10 de abril de 2007, número V0742-07, en la que se analiza las entregas de mercancías efectuadas por un proveedor español a empresarios o profesionales establecidos en otros Estados Miembros cuando estos no facilitan el NIF-IVA correspondiente, según la cual:

“En el caso planteado en la consulta parece que el destinatario es empresario o profesional, pero no está registrado en el VIES. Esto quiere decir que carece de NIF-IVA, por lo cual no está habilitado para la realización de operaciones intracomunitarias. En estas circunstancias, las entregas de bienes que el consultante realice con destino a estos sujetos tributarán en origen, hasta que el destinatario se registre convenientemente en el VIES. Entonces la tributación será en destino, pues se tratará de entregas intracomunitarias de bienes exentas en el territorio de aplicación del impuesto. En ningún caso será aplicable a estas operaciones el denominado régimen de ventas a distancia.”.

5.- Por otro lado, el Reglamento 282/2011 del Consejo, antes citado, recoge las normas relativas al lugar de realización del hecho imponible en su Capítulo V, y en relación con el hecho imponible prestación de servicios dispone en los artículos 18 y 19:

“Artículo 18:

1.   Salvo que disponga de información que indique lo contrario, el prestador podrá considerar que un cliente establecido en la Comunidad es un sujeto pasivo en las siguientes condiciones:

a) en caso de que el cliente le haya comunicado su número de identificación individual a efectos del IVA y el prestador obtiene la confirmación de la validez de dicho número de identificación, así como del nombre y dirección correspondientes con arreglo al artículo 31 del Reglamento (CE) no 904/2010 del Consejo, de 7 de octubre de 2010, relativo a la cooperación administrativa y la lucha contra el fraude en el ámbito del impuesto sobre el valor añadido ( 1 );

b) en caso de que el cliente todavía no haya recibido un número de identificación individual a efectos del IVA, pero informe al prestador de que lo ha solicitado y el prestador obtiene cualquier otro elemento de prueba que demuestre que el cliente es un sujeto pasivo o una persona jurídica que no tiene la condición de sujeto pasivo pero está obligada a identificarse a efectos del IVA, y comprueba de manera razonable la exactitud de la información facilitada por el cliente a través de medidas normales de seguridad comercial, como las relativas a los controles de identidad o de pago.

2.   Salvo que disponga de información que indique lo contrario, el prestador podrá considerar que un cliente establecido en la Comunidad no tiene condición de sujeto pasivo si puede demostrar que dicho cliente no le ha comunicado su número de identificación individual a efectos del IVA.

(…)

Artículo 19

A efectos de la aplicación de las normas relativas al lugar de realización de la prestación de servicios establecidas en los artículos 44 y 45 de la Directiva 2006/112/CEE, se considerará que un sujeto pasivo, o una persona jurídica que no tenga la condición de sujeto pasivo y sea considerada como tal, que reciba servicios para fines exclusivamente privados, incluidos los de su personal, no tiene la condición de sujeto pasivo.

Salvo que disponga de información que indique lo contrario, como la relativa a la naturaleza de los servicios prestados, el prestador podrá considerar que los servicios están destinados a los fines de la actividad económica del cliente cuando, para la operación en cuestión, el cliente le haya comunicado su número de identificación individual a efectos del IVA.

Cuando un mismo y único servicio se destine tanto a fines privados, incluidos los del personal del cliente, como a los fines de la actividad económica, la prestación de dicho servicio estará sujeta exclusivamente al artículo 44 de la Directiva 2006/112/CE, siempre que no exista ninguna práctica abusiva.”.

El citado Reglamento 282/2011 no contiene previsiones similares para las entregas de bienes, sin embargo, el Reglamento de Ejecución (UE) 2019/2026 del Consejo, de 21 de noviembre de 2019, modificó el Reglamento de Ejecución (UE) 282/2011 en lo que respecta a las entregas de bienes o las prestaciones de servicios facilitadas por interfaces electrónicas y a los regímenes especiales aplicables a los sujetos pasivos que presten servicios a personas que no tengan la condición de sujetos pasivos o que realicen ventas a distancia de bienes o determinadas entregas nacionales de bienes, introduciendo, entre otros un nuevo artículo 5 quinquies con el siguiente literal:

“El sujeto pasivo que se considere ha recibido y entregado los bienes con arreglo al artículo 14 bis de la Directiva 2006/112/CE, a menos que disponga de información que indique lo contrario, considerará:

a) que la persona que vende bienes a través de una interfaz electrónica es un sujeto pasivo;

b) que la persona que compra esos bienes no es un sujeto pasivo.”

Por tanto, si bien no existe previsión expresa en relación con las entregas de bienes para considerar cuando el adquirente es empresario o profesional, parece razonable que si éste aporta un NIF-IVA, la consultante pueda considerarlo empresario o profesional, y en caso de que no lo aporte, considerar que no tiene la condición de empresario o profesional, atendiendo a las disposiciones anteriores.

Así pues, la consultante deberá distinguir en función del destinatario de las entregas que realice:

-Si tiene constancia de que el destinatario tiene la condición de empresario o profesional, aunque no le haya suministrado el número de identificación a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, no podrá considerar la operación como una venta a distancia, y deberá tributar como entrega de bienes según lo indicado en el punto 3 de la presente contestación, aplicando la exención del artículo 25 de la Ley 37/1992 únicamente o en el caso de que se haya aportado el NIF-IVA no otorgado por el Reino de España y cumpla los demás requisitos establecidos en el artículo 25 de la Ley 37/1992.

-Si el destinatario es alguna de las personas previstas en el artículo 14 de la Ley o bien cualquier otra persona que no tenga la condición de empresario o profesional actuando como tal, la operación podrá considerarse como una venta a distancia intracomunitaria de bienes, siempre que además los bienes sean distintos a los previstos en la letra b) del apartado tres.1º del citado artículo 8 de la Ley, anteriormente citado.

6.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.