Tributación de subvención por obras de eficiencia energética en vivienda

Consulta vinculante de la D.G. Tributos nº V1328-24

Fecha: 07/06/2024

Normativa: LIRPF. Ley 35/2006. Artículos 13, 33 y disposición adicional 5ª.

Descripción: El consultante ha resultado beneficiario de una subvención por haber realizado unas obras en su vivienda para mejorar la eficiencia energética de la misma. Dicha subvención corresponde al Programa 7 sobre Fomento de la mejora de la eficiencia energética y la sostenibilidad en viviendas regulado en el Decreto 4/2019, de 7 de febrero, por el que se regulan determinadas ayudas del Plan de Vivienda de Cantabria 2018-2021.

Cuestión planteada: Tributación de la referida subvención.

Contestación completa:

En relación a la subvención objeto de consulta, el Decreto 4/2019, de 7 de febrero, por el que se regulan determinadas ayudas del Plan de Vivienda de Cantabria 2018-2021, establece en su artículo 1 lo siguiente:

“Artículo 1. Objeto, naturaleza y régimen jurídico.

(…)

2. Las ayudas y subvenciones reguladas en el presente Decreto se regirán por lo dispuesto en el mismo, en las disposiciones que puedan dictarse en su desarrollo, así como por lo establecido en la Ley 10/2006, de 17 de julio, de Subvenciones de Cantabria y en la Ley 38/2003, de 17 de noviembre, General de Subvenciones y demás normativa europea, estatal y autonómica que, en su caso, resulte de aplicación, en especial, lo dispuesto en la normativa reguladora de los Planes Estatales en materia de vivienda para la gestión en la Comunidad Autónoma de Cantabria de los programas de ayudas en ellos prevista, cuando los mismos resulten compatibles con este Decreto.

3. Asimismo, las ayudas y subvenciones reguladas en el presente Decreto, cuando sean financiadas o cofinanciadas con fondos europeos, se regirán, además, por lo dispuesto en el Reglamento (UE) N.º 1301/2013, del Parlamento Europeo y del Consejo, de 17 de diciembre de 2013, sobre el Fondo Europeo de Desarrollo Regional y sobre disposiciones específicas relativas al objetivo de inversión en crecimiento y empleo y por el que se deroga el Reglamento (CE) N.º 1080/2006, y en el Reglamento (UE) N.º 1303/2013, del Parlamento Europeo y del Consejo, de 17 de diciembre de 2013, por el que se establecen disposiciones comunes relativas al Fondo Europeo de Desarrollo Regional, al Fondo Social Europeo, al Fondo de Cohesión, al Fondo Europeo Agrícola de Desarrollo Rural y al Fondo Europeo Marítimo y de la Pesca, y por el que se establecen disposiciones generales relativas al Fondo Europeo de Desarrollo Regional, al Fondo Social Europeo, al Fondo de Cohesión y al Fondo Europeo Marítimo y de la Pesca, y se deroga el Reglamento (CE) N.º 1083/2006 del Consejo y cuando sean financiadas o cofinanciadas con fondos de Planes Estatales de Vivienda se regirán, asimismo, por lo dispuesto en la normativa estatal que los regule.” En cuanto a la tributación de la subvención, a efectos de determinar su calificación, se debe mencionar el artículo 33 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), en el que se establece lo siguiente:

“Son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que por esta Ley se califiquen como rendimientos”.

De acuerdo con esta definición, en el caso planteado (ámbito particular del consultante, al margen por tanto del ejercicio de cualquier actividad económica) la obtención de la subvención constituirá para el beneficiario una ganancia patrimonial, pues constituye una variación en el valor de su patrimonio puesta de manifiesto por una alteración en su composición (incorporación del importe dinerario de las ayudas) y no proceder dicha variación de ningún otro concepto sujeto por este Impuesto.

El importe de dicha ganancia será la cuantía dineraria de la subvención percibida, tal como resulta de lo dispuesto en el artículo 34.1.b) de la LIRPF, formando parte de la renta general, conforme a lo señalado en el artículo 45 de la misma ley.

Respecto a su imputación temporal, el artículo 14.1.c) de la LIRPF, establece como regla general que "las ganancias y pérdidas patrimoniales se imputarán al período impositivo en que tenga lugar la alteración patrimonial", estableciéndose en la letra c) del apartado 2 de dicho artículo como regla especial para las ganancias patrimoniales derivadas de subvenciones, que “Las ganancias patrimoniales derivadas de ayudas públicas se imputarán al período impositivo en que tenga lugar su cobro, sin perjuicio de las opciones previstas en las letras g), i), j) y l) de este apartado.” Al no corresponderse con los supuestos previstos en las referidas letras g), i), j) y l), la ganancia patrimonial derivada de la ayuda pública se imputará al período impositivo en que tenga lugar su cobro.

No obstante, la disposición adicional 5ª de la LIRPF en su apartado 4 dispone lo siguiente:

“4. No se integrarán en la base imponible de este Impuesto las ayudas concedidas en virtud de lo dispuesto en el Real Decreto 920/2014, de 31 de octubre, por el que se regula la concesión directa de subvenciones destinadas a compensar los costes derivados de la recepción o acceso a los servicios de comunicación audiovisual televisiva en las edificaciones afectadas por la liberación del dividendo digital. Tampoco se integrarán en el ejercicio 2021 y siguientes las concedidas en virtud de los distintos programas establecidos en el Real Decreto 691/2021, de 3 de agosto, por el que se regulan las subvenciones a otorgar a actuaciones de rehabilitación energética en edificios existentes, en ejecución del Programa de rehabilitación energética para edificios existentes en municipios de reto demográfico (Programa PREE 5000), incluido en el Programa de regeneración y reto demográfico del Plan de rehabilitación y regeneración urbana del Plan de Recuperación, Transformación y Resiliencia, así como su concesión directa a las comunidades autónomas; el Real Decreto 737/2020, de 4 de agosto, por el que se regula el programa de ayudas para actuaciones de rehabilitación energética en edificios existentes y se regula la concesión directa de las ayudas de este programa a las comunidades autónomas y ciudades de Ceuta y Melilla; y el Real Decreto 853/2021, de 5 de octubre, por el que se regulan los programas de ayuda en materia de rehabilitación residencial y vivienda social del Plan de Recuperación, Transformación y Resiliencia; y el Real Decreto 477/2021, de 29 de junio, por el que se aprueba la concesión directa a las comunidades autónomas y a las ciudades de Ceuta y Melilla de ayudas para la ejecución de diversos programas de incentivos ligados al autoconsumo y al almacenamiento, con fuentes de energía renovable, así como a la implantación de sistemas términos de energías renovables en el sector residencial, en el marco del Plan de Recuperación, Transformación y Resiliencia.”

Por tanto, dado que no se trata de una ayuda concedida en virtud de alguno de los decretos mencionados anteriormente, su importe se integrará en la base imponible del consultante en el ejercicio impositivo en el que tenga lugar su cobro.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.