Imputación temporal en el IRPF de atrasos de trienios

Consulta vinculante de la D.G. Tributos nº V1404-24

Fecha: 12/06/2024

Normativa: Ley 35/2006, art. 14

Descripción: El consultante ha percibido en la nómina de febrero de 2024 unos atrasos de los años 2019, 2020, 2021, 2022 y 2023 por el reconocimiento (por resolución administrativa de 27 de febrero de 2024) de trienios devengados en situación de promoción interna temporal.

Cuestión planteada: Imputación temporal en el IRPF de los referidos atrasos.

Contestación completa:

El reconocimiento de trienios en favor de la consultante, por resolución administrativa de 27 de febrero de 2024, es consecuencia del procedimiento para la solicitud y el reconocimiento de trienios en el subgrupo de clasificación de la categoría a la que se accede como personal estatutario fijo, tras haber prestado servicios en dicha categoría en situación de promoción interna temporal, aprobado por Resolución de 24 de mayo de 2022, de la Dirección Gerencia del Servicio Aragonés de Salud. En los apartados primero, segundo y tercero de esta resolución se establece:

“Primero.— El personal estatutario fijo en situación de servicio activo en el Servicio Aragonés de Salud podrá solicitar, conforme al modelo que figura como anexo I de esta Resolución, el reconocimiento de trienios en el subgrupo de clasificación de la categoría estatutaria a la que haya accedido como personal estatutario fijo, tras haber prestado servicios en dicha categoría en situación de promoción interna temporal.

(…)

Segundo.— Para acreditar los citados servicios prestados en situación de promoción interna temporal, la persona interesada deberá dirigirse, mediante la solicitud que figura como anexo II, a la Gerencia de Sector o Centro Directivo en la que haya prestado dichos servicios, con el fin de obtener la certificación oportuna conforme al modelo que figura como anexo III, que deberá ser cumplimentado por las Unidades de personal en todos sus apartados.

Tercero.— La solicitud de reconocimiento de trienios (anexo I) junto con la certificación de servicios prestados (anexo III), se dirigirán a la Gerencia del Sector Sanitario u órgano equivalente donde tenga la plaza en propiedad (…)”.

Expuesto lo anterior, y pasando al ámbito tributario, la calificación que procede otorgar a las diferencias retributivas correspondientes a los trienios reconocidos a la consultante por resolución administrativa de 27 de febrero de 2024 no es otro que el de rendimientos del trabajo —conforme con lo dispuesto en el artículo 17.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio—, siendo el primero de los asuntos a tratar la determinación de su imputación temporal.

A la imputación temporal de los rendimientos del trabajo se refiere el artículo 14.1,a) de la Ley del Impuesto donde se establece que “se imputarán al período impositivo en que sean exigibles por su perceptor”.

Ahora bien, junto con esta regla general el apartado 2 del mismo artículo incluye unas reglas especiales de imputación temporal, reglas de las que procede mencionar aquí las recogidas en sus párrafos a) y b) y que, respectivamente, establecen lo siguiente:

- "Cuando no se hubiera satisfecho la totalidad o parte de una renta, por encontrarse pendiente de resolución judicial la determinación del derecho a su percepción o su cuantía, los importes no satisfechos se imputarán al período impositivo en que aquélla adquiera firmeza".

- "Cuando por circunstancias justificadas no imputables al contribuyente, los rendimientos derivados del trabajo se perciban en períodos impositivos distintos a aquéllos en que fueron exigibles, se imputaran a éstos, practicándose, en su caso, autoliquidación complementaria, sin sanción ni intereses de demora ni recargo alguno. Cuando concurran las circunstancias previstas en el párrafo a) anterior, los rendimientos se considerarán exigibles en el período impositivo en que la resolución judicial adquiera firmeza.

La autoliquidación se presentará en el plazo que media entre la fecha en que se perciban y el final del inmediato siguiente plazo de declaraciones por el impuesto".

Por tanto, al no darse la circunstancia de derivar los rendimientos percibidos en la nómina de febrero de 2024 (trienios desde 3 de noviembre de 2019 hasta 31 de diciembre de 2023) de una sentencia judicial, la imputación temporal vendrá determinada por el momento en que sean exigibles por su perceptor, siendo el periodo impositivo en el que se produzca esa exigibilidad cuando proceda su imputación, circunstancia que en este caso cabe entender viene determinada por la propia resolución administrativa de reconocimiento de trienios. Por tanto, procederá imputar las diferencias retributivas objeto de consulta al período impositivo 2024.

Una vez determinada la imputación temporal a un único período impositivo (2024), la exigibilidad conjunta de su importe y su extensión temporal a lo largo de un período que abarca (computado de fecha fecha) más de dos años nos llevan a concluir que a las diferencias analizados les resultará aplicable la reducción del 30 por 100 que el artículo 18.2 de la Ley del Impuesto establece para los rendimientos íntegros del trabajo que tengan un período de generación superior a dos años, cuando se imputen en un único período impositivo, siendo necesario además que en el plazo de los cinco períodos impositivos anteriores no se hubieran obtenido otros rendimientos con período de generación superior a dos años a los que hubiera aplicado la reducción, tal como se recoge en el mencionado precepto:

“El 30 por ciento de reducción, en el caso de rendimientos íntegros distintos de los previstos en el artículo 17.2. a) de esta Ley que tengan un período de generación superior a dos años, así como aquellos que se califiquen reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo, cuando, en ambos casos, sin perjuicio de lo dispuesto en el párrafo siguiente, se imputen en un único período impositivo.

Tratándose de rendimientos derivados de la extinción de una relación laboral, común o especial, se considerará como período de generación el número de años de servicio del trabajador. En caso de que estos rendimientos se cobren de forma fraccionada, el cómputo del período de generación deberá tener en cuenta el número de años de fraccionamiento, en los términos que reglamentariamente se establezcan. Estos rendimientos no se tendrán en cuenta a efectos de lo establecido en el párrafo siguiente.

No obstante, esta reducción no resultará de aplicación a los rendimientos que tengan un período de generación superior a dos años cuando, en el plazo de los cinco períodos impositivos anteriores a aquél en el que resulten exigibles, el contribuyente hubiera obtenido otros rendimientos con período de generación superior a dos años, a los que hubiera aplicado la reducción prevista en este apartado.

La cuantía del rendimiento íntegro a que se refiere este apartado sobre la que se aplicará la citada reducción no podrá superar el importe de 300.000 euros anuales.

(…)”.

Lo que comunico a usted con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.