Posibilidad de practicar la deducción por inversión en vivienda habitual durante el tiempo que ha durado el traslado laboral

Consulta vinculante de la D.G. Tributos nº V2095-20

Fecha: 23/06/2020

Normativa: LIRPF, 35/2006, DT 18. RIRPF, RD 439/2007, Art. 6.

Descripción: La consultante, funcionaria del Ministerio de Economía y Hacienda, se traslada en 2013 de Madrid a Canadá, tras obtener un puesto en las Oficinas Económicas y Comerciales de España en Toronto. Presenta la declaración por el IRPF como residente en Madrid. Mientras dura su traslado (5 años) su vivienda en Madrid fue cedida en arrendamiento. En 2018, antes de regresar a España, compró una nueva vivienda habitual donde establece su nueva residencia.

Cuestión planteada: Posibilidad de practicar la deducción por inversión en vivienda habitual durante el tiempo que ha durado el traslado laboral al extranjero y a partir de su regreso a España.

Contestación completa:

Con efectos 1 de enero de 2013, la Ley 16/2012, de 27 de diciembre, por la que se adoptan diversas medidas tributarias dirigidas a la consolidación de las finanzas públicas y al impulso de la actividad económica (BOE de 28 de diciembre), introduce un cambio legislativo consistente en la supresión del apartado 1 del artículo 68 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobada por la Ley 35/2006, de 28 de noviembre(BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, el cual regula la deducción por inversión en vivienda habitual , suprimiendo, en consecuencia, esta deducción.

No obstante, la citada Ley 16/2012 ha añadido una disposición transitoria decimoctava en la LIRPF que regula un régimen transitorio que permite practicar dicha deducción a aquellos contribuyentes que cumplan determinados requisitos. En concreto, dicha disposición establece, entre otros, lo siguiente:

“Disposición transitoria decimoctava.Deducción por inversión en vivienda habitual.

1. Podrán aplicar la deducción por inversión en vivienda habitual en los términos previstos en el apartado 2 de esta disposición:

a) Los contribuyentes que hubieran adquirido su vivienda habitual con anterioridad a 1 de enero de 2013 o satisfecho cantidades con anterioridad a dicha fecha para la construcción de la misma.

(…)

En todo caso, resultará necesario que el contribuyente hubiera practicado la deducción por inversión en vivienda habitual en relación con las cantidades satisfechas para la adquisición o construcción de dicha vivienda en un periodo impositivo devengado con anterioridad a 1 de enero de 2013, salvo que hubiera resultado de aplicación lo dispuesto en el artículo 68.1.2º de esta Ley en su redacción vigente a 31 de diciembre de 2012.

2. La deducción por inversión en vivienda habitual se aplicará conforme a lo dispuesto en los artículos 67.1, 68.1, 70.1, 77.1 y 78 de la Ley del Impuesto, en su redacción en vigor a 31 de diciembre de 2012, sin perjuicio de los porcentajes de deducción que conforme a lo dispuesto en la Ley 22/2009 hayan sido aprobados por la Comunidad Autónoma.

3. Los contribuyentes que por aplicación de lo establecido en esta disposición ejerciten el derecho a la deducción estarán obligados, en todo caso, a presentar declaración por este Impuesto y el importe de la deducción así calculada minorará el importe de la suma de la cuota íntegra estatal y autonómica del Impuesto a los efectos previstos en el apartado 2 del artículo 69 de esta Ley.

4. (…)”.

De lo anteriormente dispuesto se desprende que a partir de 1 de enero de 2013 se suprime la deducción por inversión en vivienda habitual para todos los contribuyentes si bien, se introduce un régimen transitorio para aquellos contribuyentes que hubieran adquirido su vivienda habitual con anterioridad a 1 de enero de 2013, que podrán seguir aplicando la deducción por inversión en vivienda habitual.

Ahora bien, al respecto debe tenerse en cuenta que para acceder al citado régimen transitorio será necesario, además, que el contribuyente hubiera practicado la deducción por inversión en vivienda habitual en relación con las cantidades satisfechas por la adquisición de dicha vivienda en un periodo impositivo devengado con anterioridad a 1 de enero de 2013, salvo que hubiera resultado de aplicación lo dispuesto en el artículo 68.1.2º de la LIRPF en su redacción vigente a 31 de diciembre de 2012 -no posibilidad de comenzar a practicar la deducción hasta llegar a superar las bases de deducción realmente deducidas por precedentes habituales más las ganancias patrimoniales exentas por reinversión en vivienda habitual-; salvedad que en el presente caso no se tienen datos acerca si le es o no de aplicación.

De ser de aplicación el régimen transitorio, el concepto de vivienda habitual a efectos de la práctica y consolidación de las deducciones llevadas a cabo por su adquisición o rehabilitación se recoge en el artículo 68.1.3º de la LIRPF , y, en su desarrollo, en el artículo 41 bis, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del 31 de marzo), en adelante RIRPF, el cual, entre otros, dispone que “1. A los efectos previstos en los arts. 7.t), 33.4.b), y 38 de la Ley del Impuesto se considera vivienda habitual del contribuyente la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años.

No obstante, se entenderá que la vivienda tuvo el carácter de habitual cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente exijan el cambio de domicilio, tales como celebración de matrimonio, separación matrimonial, traslado laboral, obtención del primer empleo, o cambio de empleo, u otras análogas justificadas.

2. Para que la vivienda constituya la residencia habitual del contribuyente debe ser habitada de manera efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente, en un plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras.

No obstante, se entenderá que la vivienda no pierde el carácter de habitual cuando se produzcan las siguientes circunstancias:

Cuando se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente impidan la ocupación de la vivienda, en los términos previstos en el apartado 1 de este artículo.

Cuando éste disfrute de vivienda habitual por razón de cargo o empleo y la vivienda adquirida no sea objeto de utilización, en cuyo caso el plazo antes indicado comenzará a contarse a partir de la fecha del cese.

Cuando la vivienda hubiera sido habitada de manera efectiva y permanente por el contribuyente en el plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras, el plazo de tres años previsto en el apartado anterior se computará desde esta última fecha.

(…) ”

A este respecto, se parte de la premisa de que la consultante sí le es de aplicación el referenciado régimen transitorio, que permite continuar con la práctica de la deducción por inversión en vivienda habitual vigente a 31 de diciembre de 2012 a aquellos contribuyentes que cumplan con los requisitos establecidos legalmente.

Conforme a ello cabe indicar que desde la fecha en la que la consultante dejó de residir en la vivienda que tenía la consideración de habitual, la vivienda dejó de tener tal consideración, perdiendo, en consecuencia, el derecho a practicar la deducción por las cantidades que vinculadas a su adquisición pudiese satisfacer a partir de entonces.

Por contra, sí podrá practicarla en el ejercicio que dejó de residir en ella, en función de las cantidades que hubiese satisfecho hasta la fecha en la que la vivienda dejó de constituir su residencia habitual, probablemente –si no antes– en la fecha en que se produzca su traslado al extranjero.

De comenzar la vivienda, por la cual ya practicó y consolidó en su día la deducción por inversión en vivienda habitual, a constituir de nuevo su residencia habitual con posterioridad a haber quedado suprimida dicha deducción, la consultante tendrá derecho a comenzar de nuevo a practicarla, en función de las cantidades que, desde entonces, satisfaga por su adquisición.

Si durante el período en el cual la vivienda en cuestión no hubiese constituido la vivienda habitual del contribuyente, este no hubiera practicado la deducción por cualquier otra vivienda, tendrá derecho a reiniciar la práctica de la deducción considerando desde la primera cantidad satisfecha a partir del nuevo comienzo como residencia habitual.

Para consolidar las nuevas deducciones que pudiese llegar a practicar, la vivienda tendrá que alcanzar de nuevo la consideración de vivienda habitual, lo cual requerirá su utilización efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente durante, al menos, tres años, lo cual no será de aplicación, debido a que, según manifiesta en su escrito de consulta, tras su regreso a España comenzará a residir en otra vivienda distinta.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.