Imputación temporal de los rendimientos percibidos del FOGASA

Consulta vinculante de la D.G. Tributos nº V2106-23

Fecha: 18/07/2023

Normativa: LGT, 58/2003. LIRPF, 35/2006, Art. 14.

Descripción: El consultante presentó demanda de reclamación de cantidad por salarios no percibidos correspondientes a las mensualidades de noviembre y diciembre de 2016 y de todo el año 2017. El 17 de diciembre de 2020 se dictó sentencia en la que se condenaba a la empresa a pagar los salarios debidos. Ante el impago por la empresa, el Fondo de Garantía Salarial (FOGASA) le abonó, en 2022, parte de las cantidades adeudadas.

Cuestión planteada: Imputación temporal de los rendimientos percibidos del FOGASA. En caso de tener que presentar declaración complementaria, se consulta sobre la posible prescripción.

Contestación completa:

En cuanto a la imputación temporal de los rendimientos del trabajo (calificación que procede en el presente caso), el artículo 14.1 a) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, establece, como regla general, que los rendimientos del trabajo se imputan al período impositivo en que son exigibles por su perceptor. Junto a esta regla general, el apartado 2 de dicho artículo contiene ciertas reglas especiales, entre ellas, en sus letras a) y b), dispone lo siguiente:

“a) Cuando no se hubiera satisfecho la totalidad o parte de una renta, por encontrarse pendiente de resolución judicial la determinación del derecho a su percepción o su cuantía, los importes no satisfechos se imputarán al período impositivo en que aquélla adquiera firmeza.

b) Cuando por circunstancias justificadas no imputables al contribuyente, los rendimientos derivados del trabajo se perciban en períodos impositivos distintos a aquéllos en que fueron exigibles, se imputarán a éstos, practicándose, en su caso, autoliquidación complementaria, sin sanción ni intereses de demora ni recargo alguno. Cuando concurran las circunstancias previstas en el párrafo a) anterior, los rendimientos se considerarán exigibles en el período impositivo en que la resolución judicial adquiera firmeza.

La autoliquidación se presentará en el plazo que media entre la fecha en que se perciban y el final del inmediato siguiente plazo de declaraciones por el impuesto”.

Por otra parte, el artículo 67 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE de 18 de diciembre), en adelante LGT, dispone que el plazo de prescripción en el caso a) del artículo 66 (el derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación) comenzará a contarse “desde el día siguiente a aquel en que finalice el plazo reglamentario para presentar la correspondiente declaración o autoliquidación”.

Por tanto, en el caso planteado, por aplicación de la regla especial del artículo 14.2 b) de la LIRPF, el consultante, a partir del momento en que, en 2022, percibió el pago del FOGASA, deberá imputar tales rendimientos al período impositivo en que fueron exigibles (según los datos aportados en su escrito, los períodos impositivos 2016 y 2017), presentando las correspondientes autoliquidaciones complementarias en el plazo existente entre la fecha en que percibió los rendimientos y el final del inmediato siguiente plazo de declaración, sin sanción ni intereses de demora ni recargo alguno. Asimismo, según el artículo 67 de la LGT, el cómputo del plazo de prescripción no se inicia hasta la finalización del citado plazo para presentar la autoliquidación complementaria y, por tanto, no existe prescripción en el supuesto consultado.

Añadir que, de acuerdo con lo señalado por este Centro Directivo (por ejemplo, consulta vinculante V2249-11, de fecha 26 de septiembre de 2011), si el importe percibido del FOGASA es inferior a los salarios adeudados al contribuyente (en la consulta V2249-11 los salarios adeudados correspondían a dos años: 2008 y 2009) y no se especifican las cantidades que corresponden a cada uno de los años, el consultante, en las autoliquidaciones complementarias, deberá imputar los rendimientos percibidos a cada ejercicio según la cantidad que proporcionalmente corresponda a la cantidad adeudada en cada año respecto al total de la misma.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.