Sociedad que organiza excursiones y visitas guiadas en determinadas ciudades a través de plataformas de internet en donde los clientes finales contratan el servicio y realizan el pago.

Consulta vinculante de la D.G. Tributos nº V2179-23

Fecha: 25/07/2023

Normativa: Ley 37/1992 art. 11 y 69

Descripción: El consultante es socio de una sociedad que organiza excursiones y visitas guiadas en determinadas ciudades. Los servicios son publicados en plataformas de internet en donde los clientes finales contratan el servicio y realizan el pago. Las plataformas recaudan el importe de dichos servicios y lo transfieren al consultante menos una comisión por el servicio de gestión prestado.

Cuestión planteada: Si los servicios prestados por el consultante a través de dichas plataformas están sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido.

Contestación completa:

1.- De acuerdo con el artículo 4 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29 de diciembre) “estarán sujetas al impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”.

Por otra parte, de acuerdo con el artículo 5 del mismo texto legal:

“Uno. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales:

a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.

No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente.

(…).”.

De acuerdo con el apartado dos del mismo precepto “son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.”.

Por otra parte, de acuerdo con el artículo 11 de la Ley 37/1992, son prestaciones de servicios “toda operación sujeta al citado tributo que, de acuerdo con esta Ley, no tenga la consideración de entrega, adquisición intracomunitaria o importación de bienes.”.

De acuerdo con lo anterior, el consultante tiene, a los efectos del impuesto, la condición de empresario o profesional, y las visitas y excursiones guiadas por él ofrecidas deben ser consideradas como prestaciones de servicios que estarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido cuando se efectúen en el territorio de aplicación del impuesto.

Igualmente, la plataforma en línea a través de la cual el consultante comercializa sus servicios, debe entenderse que desarrolla una actividad empresarial y, por tanto, ostenta la condición de empresario o profesional.

2.- Las reglas para determinar el lugar de realización de las prestaciones de servicios son objeto de regulación en los artículos 69, 70 y 72 de la Ley 37/1992, estableciendo el primero de ellos que:

“Uno. Las prestaciones de servicios se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado siguiente de este artículo y en los artículos 70 y 72 de esta Ley, en los siguientes casos:

1.º Cuando el destinatario sea un empresario o profesional que actúe como tal y radique en el citado territorio la sede de su actividad económica, o tenga en el mismo un establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, siempre que se trate de servicios que tengan por destinatarios a dicha sede, establecimiento permanente, domicilio o residencia habitual, con independencia de dónde se encuentre establecido el prestador de los servicios y del lugar desde el que los preste.

2.º Cuando el destinatario no sea un empresario o profesional actuando como tal, siempre que los servicios se presten por un empresario o profesional y la sede de su actividad económica o establecimiento permanente desde el que los preste o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, se encuentre en el territorio de aplicación del Impuesto.

(…).”.

De acuerdo con lo anterior, el lugar de realización de las prestaciones de servicios efectuadas por el consultante dependerá de la condición del destinatario de dichos servicios, es decir, de si los servicios se prestan para un destinatario empresario o profesional que actúe como tal o si, por el contrario, se trata de un particular.

A este respecto conviene recordar la reiterada doctrina de este Centro directivo respecto de quién se debe considerar destinatario de una operación. Se debe considerar destinatario de las operaciones aquél para quien el empresario o profesional realiza la entrega de bienes o prestación de servicios gravada por el Impuesto y que ocupa la posición de acreedor en la obligación (relación jurídica) en la que el referido empresario o profesional es deudor y de la que la citada entrega o servicio constituye la prestación.

Al respecto, cabe recordar que, según el concepto generalmente admitido por la doctrina, por obligación debe entenderse el vínculo jurídico que liga a dos (o más) personas, en virtud del cual una de ellas (deudor) queda sujeta a realizar una prestación (un cierto comportamiento) a favor de la otra (acreedor), correspondiendo a este último el correspondiente poder (derecho de crédito) para pretender tal prestación.

Asimismo, según la señalada doctrina, cuando no resulte con claridad de los contratos suscritos, se considerará que las operaciones gravadas se realizan para quienes, con arreglo a Derecho, están obligados frente al sujeto pasivo a efectuar el pago de la contraprestación de las mismas (Resolución de 23 de diciembre de 1986; Boletín Oficial del Estado del 31 de enero de 1987).

Tal y como se describe en el texto de la consulta, el consultante ofrece sus servicios de guía turístico a través de una plataforma en línea a través de internet. A falta de mayor especificación y según la documentación aportada, este Centro directivo entiende que la plataforma en línea interviene en la relación entre el consultante y el visitante como mero intermediario en nombre y por cuenta del consultante, sin perjuicio de que también intervenga en la realización del pago por parte del usuario y en la recepción del importe que corresponda por parte del consultante.

En estas circunstancias, cabe concluir que el destinatario efectivo del servicio de guía turístico prestado por el consultante es el visitante y no la plataforma.

Así, cuando el visitante sea un particular, los servicios se entenderán realizados en el territorio de aplicación del impuesto, el consultante deberá repercutir en factura el Impuesto sobre el Valor Añadido aplicando el tipo general del 21 por ciento, de acuerdo con el artículo 90 de la Ley 37/1992.

Pudiera ocurrir también que el destinatario del servicio tuviera la condición de empresario o profesional, como en el supuesto analizado en la contestación vinculante de 30 de enero de 2018 y número V0200-18, en relación con los servicios prestados por un guía turístico con el objeto de acompañar a un grupo de visitantes en el territorio español de aplicación del impuesto siendo la contratante una entidad no establecida.

En ese caso, de conformidad con lo señalado en el referido artículo 69.Uno.1º de la Ley 37/1992, los servicios prestados por el consultante sólo estarían sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido si el destinatario tuviera la sede de actividad económica en el territorio de aplicación del impuesto o un establecimiento permanente en dicho territorio que fuera destinatario efectivo del servicio o, en su defecto, el lugar de su residencia o domicilio habitual en dicho territorio.

3.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.