Aplicación de la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio

Consulta vinculante de la D.G. Tributos nº V2995-23

Fecha: 14/11/2023

Normativa: Ley 19/1991 art. 4-Ocho-Uno. RD 1704/1999 art. 3-1

Descripción: El consultante es propietario con carácter privativo de una participación indivisa del 25 por ciento sobre un conjunto de bienes inmuebles afectos a la actividad económica de arrendamiento de inmuebles, concurriendo las circunstancias que establece el artículo 27.2 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. La actividad económica de arrendamiento se lleva a cabo por medio de una comunidad de bienes de la que son partícipes los tres titulares de la participación indivisa de los inmuebles arrendados. Esta comunidad está administrada y representada por una de las partícipes que representa el 50 por ciento del interés en la comunidad, misma cuota de propiedad que tiene en los bienes inmuebles vinculados a la actividad. Esta partícipe, la madre del consultante, lleva a cabo habitual, personal y directamente la efectiva función de dirección en la comunidad de bienes, percibiendo unos rendimientos netos de la actividad económica procedentes de la comunidad que constituyen su principal fuente de renta en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

Cuestión planteada: Aplicación de la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio.

Contestación completa:

En relación con las cuestiones planteadas, este Centro Directivo, en el ámbito de sus competencias, informa lo siguiente:

El artículo 4.Ocho.Uno de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio (BOE de 7 de junio) –en adelante LIP–, regula la exención de los bienes y derechos de las personas físicas afectos a actividades económicas en los términos siguientes:

“Artículo 4. Bienes y derechos exentos.

Ocho.

Uno. Los bienes y derechos de las personas físicas necesarios para el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, siempre que ésta se ejerza de forma habitual, personal y directa por el sujeto pasivo y constituya su principal fuente de renta. A efectos del cálculo de la principal fuente de renta, no se computarán ni las remuneraciones de las funciones de dirección que se ejerzan en las entidades a que se refiere el número dos de este apartado, ni cualesquiera otras remuneraciones que traigan su causa de la participación en dichas entidades.

También estarán exentos los bienes y derechos comunes a ambos miembros del matrimonio, cuando se utilicen en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional de cualquiera de los cónyuges, siempre que se cumplan los requisitos del párrafo anterior".

Asimismo, el artículo 3.1 del Real Decreto 1704/1999, de 5 de noviembre, por el que se determina los requisitos y condiciones de las actividades empresariales y participaciones en entidades para la aplicación de la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio (BOE de 6 de noviembre), determina lo siguiente para el caso concreto de la exención por el ejercicio de actividades empresariales:

"Artículo 3. Requisitos de la exención en los supuestos de actividades empresariales y profesionales.

1. La exención tan sólo será de aplicación por el sujeto pasivo que ejerza la actividad empresarial de forma habitual, personal y directa, conforme a la normativa del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, teniendo en cuenta las reglas que sobre titularidad de los elementos patrimoniales se establecen en el artículo 7 de la Ley del Impuesto sobre el Patrimonio, siempre que dicha actividad constituya su principal fuente de renta.

A estos efectos se entenderá por principal fuente de renta, aquella en la que al menos el 50 por 100 del importe agregado de las bases imponibles regular e irregular del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del sujeto pasivo, provenga de rendimientos netos de las actividades empresariales."

Por su parte, el artículo 27.2 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las Leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de No Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre) –en adelante LIRPF– delimita cuando el arrendamiento de inmuebles constituye una actividad económica estableciendo lo siguiente:

“Artículo 27. Rendimientos íntegros de actividades económicas.

(…)

2. A efectos de lo dispuesto en el apartado anterior, se entenderá que el arrendamiento de inmuebles se realiza como actividad económica, únicamente cuando para la ordenación de esta se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa.”

En el caso planteado en el escrito de consulta, el consultante es copropietario de varios bienes inmuebles junto con el resto de partícipes en la comunidad de bienes, por lo que procedería la aplicación del apartado Uno del artículo 4.Ocho. de la LIP que determina la exención de los bienes de las personas físicas necesarios para el desarrollo de una actividad económica. No procede, por lo tanto, la aplicación del apartado Dos del artículo 4.Ocho de la LIP, al ser la comunidad de bienes una entidad sin personalidad jurídica.

Para que el consultante tenga derecho a la exención por su participación en la titularidad de los bienes inmuebles, la actividad de arrendamiento de inmuebles debe de considerarse como una actividad económica de acuerdo con lo previsto en el artículo 27.2 de la LIRPF, cuya finalidad es establecer unos requisitos mínimos para que la actividad de arrendamiento de inmuebles pueda entenderse como una actividad empresarial, requisitos que inciden en la necesidad de una infraestructura mínima, de una organización de medios empresariales, para que esta actividad tenga tal carácter.

El requisito de que el arrendador tenga, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa, sólo se entenderá cumplido si dicho contrato es calificado como laboral por la normativa laboral vigente, cuestión ajena al ámbito tributario, y es a jornada completa. No obstante, en cualquier caso, dicho requisito implica que el arrendador –o los arrendadores copropietarios de los inmuebles, en caso de existencia de una comunidad de bienes– utilicen, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa en la gestión de la actividad, sin que pueda entenderse cumplido por las tareas de gestión realizadas por ellos mismos.

En el presente caso, si la actividad de arrendamiento pudiera considerarse como una actividad económica conforme a lo previsto en el artículo 27.2 de la LIRPF, tratándose de una comunidad de bienes, cada comunero debe realizar por sí mismo la actividad y cumplir, individualmente considerado, los requisitos que establece el artículo 4.Ocho.Uno de la LIP. En definitiva, el consultante para aplicar la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio ha de ejercer la actividad de forma habitual, personal y directa –lo que, en el ámbito de la Seguridad Social, determinará la necesidad del alta como autónomo, dado que no se limita a la mera administración de los bienes– y ha de constituir su principal fuente de renta, lo que exige, conforme establece el artículo 3.1 del Real Decreto 1704/1999, de 5 de noviembre, que al menos el 50 por ciento del importe de su base imponible en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas provenga de rendimientos netos de la actividad económica de arrendamiento de inmuebles.

Conforme a lo anterior, en el presente caso, el consultante no tendrá derecho a aplicar la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio por la titularidad de los bienes inmuebles afectos a la actividad de arrendamiento, ya que, de acuerdo con la información facilitada, los requisitos previstos en el artículo 4.Ocho Uno de la LIP no se cumplen en la persona del consultante, sino en la de otro de los partícipes en la comunidad de bienes.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.