IVA aplicable a los honorarios de arquitecto por el proyecto de reforma y la dirección de obra de una vivienda

El apartado dos, letras a) y b), del mismo precepto señala que “se entenderán realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional:

a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por las sociedades mercantiles, cuando tengan la condición de empresario o profesional.

b) Las transmisiones o cesiones de uso a terceros de la totalidad o parte de cualesquiera de los bienes o derechos que integren el patrimonio empresarial o profesional de los sujetos pasivos, incluso las efectuadas con ocasión del cese en el ejercicio de las actividades económicas que determinan la sujeción al Impuesto.”.

Por otra parte, de acuerdo con lo establecido en el artículo 5.Uno de la citada Ley 37/1992, se reputarán empresarios o profesionales, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido:

“a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.

No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente.

(…)

d) Quienes efectúen la urbanización de terrenos o la promoción, construcción o rehabilitación de edificaciones destinadas, en todos los casos, a su venta, adjudicación o cesión por cualquier título, aunque sea ocasionalmente.

(…).”.

En este sentido, el apartado dos, de este artículo 5, establece que “son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.”.

En consecuencia, el consultante, que desarrolla la actividad de arquitecto, tiene la condición de empresario o profesional y estarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido las entregas de bienes y prestaciones de servicios que en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional realice en el territorio de aplicación del Impuesto.

2.- En cuanto a la redacción del proyecto de reforma y la dirección de obra de la vivienda destinada al autónomo a que se refiere el escrito de consulta, el hecho imponible en cuestión, es una prestación de servicios, consistente en el ejercicio independiente de una profesión, regulada en el artículo 11 de la Ley 37/1992, a cuyo tenor:

“Uno. A los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, se entenderá por prestación de servicios toda operación sujeta al citado tributo que, de acuerdo con esta Ley, no tenga la consideración de entrega, adquisición intracomunitaria o importación de bienes.

Dos. En particular, se considerarán prestaciones de servicios:

1.º El ejercicio independiente de una profesión, arte u oficio.

(…).”.

Por tanto, los servicios prestados por el arquitecto consultante al citado autónomo estarán sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido.

3.- El artículo 90, apartado uno de la Ley 37/1992 establece que “el Impuesto se exigirá al tipo impositivo del 21 por ciento, salvo lo previsto en el artículo 91 de la misma Ley.”.

En este sentido, el artículo 91, apartado uno.3, número 1º de la citada Ley, establece que se aplicará el tipo impositivo del 10 por ciento a "las ejecuciones de obras, con o sin aportación de materiales, consecuencia de contratos directamente formalizados entre el promotor y el contratista que tengan por objeto la construcción o rehabilitación de edificaciones o partes de las mismas destinadas principalmente a viviendas, incluidos los locales, anejos, garajes, instalaciones y servicios complementarios en ellos situados.

Se considerarán destinadas principalmente a viviendas las edificaciones en las que al menos el 50 por ciento de la superficie construida se destine a dicha utilización.".

Según los criterios interpretativos del mencionado precepto legal, relativos a la construcción de edificaciones, recogidos en la doctrina de esta Dirección General, la aplicación del tipo impositivo reducido procederá cuando:

a) Las operaciones realizadas tengan la naturaleza jurídica de ejecuciones de obra.

b) Dichas operaciones sean consecuencia de contratos directamente formalizados entre el promotor y el contratista.

La expresión "directamente formalizados" debe considerarse equivalente a "directamente concertados" entre el promotor y el contratista, cualquiera que sea la forma oral o escrita de los contratos celebrados.

A los efectos de este Impuesto, se considerará promotor de edificaciones el propietario de inmuebles que construyó (promotor-constructor) o contrató la construcción (promotor) de los mismos para destinarlos a la venta, el alquiler o el uso propio.

c) Dichas ejecuciones de obra tengan por objeto la construcción o rehabilitación de edificios destinados fundamentalmente a viviendas, incluidos los locales, anejos, instalaciones y servicios complementarios en ella situados.

d) Las referidas ejecuciones de obra consistan materialmente en la construcción de los citados edificios.

En consecuencia, las ejecuciones de obra concertadas directamente entre el promotor y el contratista, que tienen por objeto la construcción de una vivienda, tributan al tipo reducido del 10 por ciento. El tipo reducido se aplica con independencia de que el promotor concierte la totalidad de la obra de construcción con un solo empresario o concierte la realización con varios empresarios realizando cada uno de ellos una parte de la obra según su especialidad.

De lo expuesto se deduce que la aplicación del tipo reducido del 10 por ciento no es extensible a los honorarios profesionales devengados por un arquitecto con ocasión de la redacción del proyecto y la dirección de obra, a los que será de aplicación el tipo general del 21 por ciento, ya que no se cumplen los requisitos previstos en el citado precepto.

Esta Dirección General ya se manifestó en similares términos en su contestación vinculante de 12 de mayo de 2016, con número V2050-16, en relación con algunos servicios determinados entre los que se encontraban los de “elaboración del proyecto de obra, servicios de arquitecto, aparejador, coordinación de seguridad y salud y “project manager”, así como, más recientemente, en varias contestaciones a consultas vinculantes con números V3026-19, V2506-20 y V2098-21.

4.- Con independencia de lo anterior, el artículo 91, apartado Uno.2, número 10º, de la Ley 37/1992, establece la aplicación del tipo impositivo del 10 por ciento a las ejecuciones de obra de renovación y reparación realizadas en edificios o partes de los mismos destinados a viviendas, cuando se cumplan los siguientes requisitos:

“a) Que el destinatario sea persona física, no actúe como empresario o profesional y utilice la vivienda a que se refieren las obras para su uso particular.

No obstante lo dispuesto en el párrafo anterior, también se comprenderán en este número las citadas ejecuciones de obra cuando su destinatario sea una comunidad de propietarios.

b) Que la construcción o rehabilitación de la vivienda a que se refieren las obras haya concluido al menos dos años antes del inicio de estas últimas.

c) Que la persona que realice las obras no aporte materiales para su ejecución o, en el caso de que los aporte, su coste no exceda del 40 por ciento de la base imponible de la operación.”.

De acuerdo con lo anterior, tampoco resultará de aplicación el tipo impositivo reducido del impuesto contenido en el artículo 91.uno.2.10º, al no tener los servicios prestados por el consultante, consistentes en la redacción del proyecto o la dirección de obra, la consideración de obras relativas a ejecuciones de obra de renovación o reparación de viviendas. Este Centro directivo ya se ha manifestado en estos términos en varias contestaciones a consultas vinculantes, como la contestación vinculante de 28 de octubre de 2019, número V3026-19, o la contestación vinculante de 12 de julio de 2021, número V2098-21.

En consecuencia, los servicios objeto de la consulta tributarán al tipo impositivo del 21 por ciento, conforme al artículo 90 de la Ley 37/1992.

5.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.